Типичные следственные ситуации налоговых преступлений

Типичные следственные ситуации могут рассматриваться по отношению ко всем этапам расследования преступлений. Однако наиболее часто в литературе говорят о следственных ситуация первоначального этапа, или исходных следственных ситуациях. По нашему мнению, это происходит потому, что именно на первоначальном этапе расследования, в условиях дефицита информации, следователь более всего нуждается в чётких методических рекомендациях, программах своих действий, обеспечивающих в дальнейшем устойчивую доказательственную базу.

Так как исходная следственная ситуация является подвижной и динамической системой, то вопрос о ее временных параметрах довольно условен. Поскольку это следственная ситуация, она по времени должна включать в себя момент возбуждения уголовного дела и определенный период расследования по данному делу. С другой стороны, поскольку речь идет об исходной ситуации, первичная информация зачастую поступает вместе с возникновением повода к возбуждению уголовного дела или в период предварительной проверки, то есть, еще до возбуждения уголовного дела.

Также при решении вопроса о возбуждении уголовного дела по налоговым преступлениям, при рассмотрении материалов доследственной проверки и решении вопроса о возбуждении уголовного дела, необходимо руководствоваться ч. 7–9 ст. 144 УПК РФ, что является также особенностью рассмотрения сообщений о налоговых преступлениях. Фактически в процессе предварительной проверки устанавливается подавляющее большинство признаков состава налогового преступления, без установления которых невозможно принять решение о возбуждении уголовного дела.

Учитывая специфику методики расследования налоговых преступлений, время формирования и существования исходной следственной ситуации должно, по нашему мнению, включать и определенный доследственный период. Исходная следственная ситуация в данном случае может быть ограничена периодом от момента поступления сообщения о преступлении в правоохранительный орган до завершения неотложных следственных действий, задержания и допроса подозреваемого или иного обстоятельства, знаменующего собой резкое изменение исходной ситуации — разрешение исходной следственной ситуации. Как правило, на начальном этапе расследования дел данной категории складывается три вида исходных типичных следственных ситуации.

Программа первоначальных следственных действий первой и вториой следственных ситуаций: выемки и осмотры бухгалтерских и иных документов, изъятие образцов почерка и подписи, проходящих по делу лиц, допросы свидетелей, обыски по месту жительства и по месту работы подозреваемых лиц. В данном случае результаты, полученные в ходе указанных следственных действий, как правило, служат отправной точкой для проведения последующих следственных действий по уголовным делам данной категории.

Первая и вторая исходные следственные ситуации, складывающиеся на первоначальном этапе расследования уголовных дел, возбужденных по фактам совершения налоговых преступлений, характерны тем, что исходные данные о налоговом преступлении формировались в ходе проведения гласных запросов, проведения налоговых проверок и проверок по вопросу правильности и полноты исчисления и уплаты налогов, сборов, страховых взносов, получения объяснений и заверенных ксерокопий необходимых документов, свидетельствующих о совершении налогового преступления.

Итогом такой работы сотрудников оперативных подразделений обычно является знание «малого о многом». Иначе говоря, данные такой проверки скупы и разрознены, но свидетельствуют о многих элементах преступного деяния — уклонения от уплаты. План расследования «план-цель», составленный в такой ситуации, должен предусматривать довольно жесткую последовательность производства следственных, оперативно-розыскных и иных действий. Это обычно могут быть выемки и осмотры бухгалтерских и иных документов, изъятие образцов почерка и подписи, проходящих по делу лиц, допросы свидетелей, обыски по мету жительства и по месту работы подозреваемых лиц.

В такой ситуации успех расследования во многом зависит от профессионализма следователя, выраженной в правильной последовательности проведения следственных действий. Следует отметить, что при реализации указанного плана допрос подозреваемого и обвиняемого не является неотложным и первоочередным следственным действием.

Следственная практика показывает, что даже если ситуация складывается в целом благоприятно, в первую очередь следует запланировать изучение бухгалтерских документов, консультации со специалистом, а затем допрос тех свидетелей, добросовестность показаний которых не вызывает сомнений. При этом целесообразно применение звуко- и видеозаписи.

После этого можно проводить допрос подозреваемого. Следует отметить, что при ведении допроса подозреваемого по данной категории уголовных дел важную роль может сыграть демонстрация аудиовизуальных показаний свидетелей. Однако не исключено, что в процессе реализации указанного плана может возникнуть необходимость планирования проведения следственных действий, как и в третьей ситуации.

Третий вид характерен тем, что исходная информация о налоговом преступлении формировалась главным образом средствами оперативно-розыскной деятельности. За счет «освещения изнутри» следователь получает возможность знать о преступном деянии «много о многом» — о большинстве обстоятельств, подлежащих установлению в ходе расследования налогового преступления.

В таком случае план расследования — программа первоначальных следственных действий будет представлять собой замысел неожиданного (для субъектов преступного деяния) и одновременного проведения серии оперативно-следственных мероприятий. Таким планом расследования («планом-атакой») обычно намечаются обыски и задержания, осмотры и выемки, допросы свидетелей, опознания и очные ставки. Затем, как правило, назначаются и проводятся необходимые экспертизы и другие следственные действия.

Для решения указанной проблемы необходимо на начальном этапе расследования создавать следственные бригады, которые должны состоять из двух или трех следователей, достаточного количества оперативных сотрудников (последнее определяется исходя из количества и специфики первоначальных следственных действий). Довольно часто возникает необходимость включения в такие следственные бригады сотрудников, обладающих знаниями в области компьютерной техники, программного обеспечения и информационных технологий, а также специалистов, обладающих познаниями в бухгалтерском учете и аудите.

Камеральная налоговая проверка. Каждый хозяйствующий субъект обязан к установленному сроку представить в ИФНС бухгалтерский отчет и расчеты по всем видам налогов. Налоговый инспектор должен убедиться, что представлены все требуемые приложения к бухгалтерскому отчету и налоговые расчеты. Затем он проверяет правильность их заполнения, корреляцию показателей, приведенных во всех формах отчетности и в налоговых расчетах, с показателями бухгалтерского отчета, выясняет причины имеющихся неувязок, законность применения налоговых ставок и льгот.

Камеральная налоговая проверка включает в себя изучение налоговых деклараций и годовых лицевых счетов, сравнение приведенных в них данных со сведениями предыдущих лет, анализ соотношения оценок и баланса. В результате выявляются искажения в отчетных документах, направленные на сокрытие или занижение прибыли либо иных объектов налогообложения. Такая проверка дает эффект в налоговых органах, имеющих компьютерную технику, на базе которой возможен детальный анализ отчетности.

Выездная налоговая проверка — более результативный метод обнаружения признаков рассматриваемых преступлений. В ходе выездных налоговых проверок проводится углубленный анализ деятельности хозяйствующего субъекта на основе первичных бухгалтерских документов и учетных регистров, выявляются нарушения, приведшие к минимизации налоговых платежей.

В первую очередь контролируется правильность исчисления налогооблагаемой прибыли и уплаты с нее налога. Проверка первичных документов и записей в учетных регистрах бывает сплошной или выборочной, когда проверяется часть документов в каждом месяце проверяемого периода. Если обнаруживаются грубые нарушения налогового законодательства, дальнейшую проверку ведут сплошным методом с обязательным изъятием документов, содержащих искаженные данные, свидетельствующие об укрытии от уплаты налогов или страховых взносов.

Такая проверка может обнаружить следующие признаки преступных действий по уклонению от уплаты налогов или страховых взносов: использование в документообороте бланков ненадлежащей формы, отсутствие в них нужных реквизитов и наличие лишних. Разновидностью последних будут различные посторонние записи и пометки на документах, которые делает налоговый преступник. Особое внимание необходимо обращать на имеющиеся исправления, следы подчисток, дописок, а также на черновые записи.

На следующем этапе формальной проверки определяют, нет ли в документе сомнительных реквизитов, сопоставляя последние между собой. Сопоставляются тождественные элементы разных реквизитов (например, название организации в штампе и печати либо реквизиты данного документа с аналогичными реквизитами других). Кроме того, реквизиты сопоставляются с нормативными представлениями о безукоризненной хозяйственной деятельности организаций и частных предпринимателей без образования юридического лица. Несоответствия между реквизитами дают повод отнести документ к подозрительным.

Нормативная проверка — это глубокий анализ содержания отраженной в документе хозяйственной операции в плане соответствия действующим нормам, правилам, инструкциям. Она позволяет выявлять правильно оформленные, но ложные по сути документы. Часто налоговые преступления, не вызывая противоречий в содержании конкретного документа, проявляются в виде несоответствий во взаимосвязанной учетной документации. Для их обнаружения используются такие приемы криминалистического анализа документов, как встречная проверка и взаимный контроль.

Метод взаимного контроля состоит в сопоставлении нескольких документов, прямо или опосредованно отражающих проведение интересующей хозяйственной операции. Он основан на том, что сведения о таких операциях отражаются, как правило, в нескольких коррелирующих между собой учетных документах.

• При проверке правильности налоговых платежей этот метод позволяет сопоставить:

  • сведения, отраженные в формах налоговых расчетов, с данными бухгалтерского баланса и приложений к нему;
  • расчеты по налогам с первичными документами;
  • содержание последних со сводными формами и записями чернового (неофициального) учета;
  • бухгалтерские документы разных структурных подразделений предприятия либо разных предприятий между собой.

Бухгалтерский анализ представляет собой системное исследование контрольных функций таких документов бухгалтерского учета, как баланс, счета и двойная запись, калькуляция и инвентаризация для выявления учетных несоответствий и отклонений в нормальном ходе хозяйственной деятельности. Вуалирование следов уклонения от уплаты налогов или страховых взносов, если оно не сопровождено подлогом первичных документов, приводит к обязательному разрыву в элементах бухгалтерского учета: либо баланс не коррелирует с данными счетов, либо записи в счетах с первичными документами. Выявляются и неправильные бухгалтерские проводки, учиненные с целью сокрытия объектов налогообложения.

Экономический анализ состоит в системном исследовании экономических показателей, характеризующих различные стороны хозяйственной деятельности организаций. Он необходим для обнаружения несоответствий, которые отражают деструктивные изменения в его работе.

Типичные признаки совершения налоговых преступлений:

1. Отсутствие в компетентных органах надлежащих регистрационных документов.
2. Юридический адрес организации или предпринимателя не соответствует действительности.
3. Недекларирование доходов при наличии обязанности вносить налоговые платежи.
4. Отсутствие официального бухгалтерского учета доходов или предпринимательской деятельности.
5. Неправильное ведение бухгалтерских книг, двойная бухгалтерия, искажение бухгалтерского учета путем внесения изменений в документы.
6. Уничтожение бухгалтерских документов.
7. Предоставление подложных документов в обоснование искаженных данных, внесенных в налоговую декларацию, расчеты по налогам и др.
8. Оформление в разных банках нескольких счетов, не зарегистрированных в налоговой инспекции.
9. Размещение прибыли от торговой или иной деятельности в заграничных банках на личные счета и счета оффшорных компаний.
10. Использование наличных денег, а не банковских счетов, при крупных закупках или других расчетах.
11. Недекларирование источников дохода, поступление денег неизвестно откуда.
12. Наличие сведений о том, что ценные приобретения подозреваемого оформлены в собственность третьих лиц.
13. Искажение (завышение) данных об удержаниях, кредитах и льготах.
14. Значительные личные расходы, декларированные как затраты на предпринимательскую деятельность.